關(guān)于征求《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)（征求意見(jiàn)稿）》意見(jiàn)的函

財(cái)會(huì)便(2013)59號(hào)

各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政廳（局），新疆生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)財(cái)務(wù)局，財(cái)政部駐各省、自治區(qū)、直轄市、計(jì)劃單列市財(cái)政監(jiān)察專(zhuān)員辦事處，國(guó)務(wù)院有關(guān)部委，各有關(guān)單位：

為了深入貫徹實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，解決會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行中的問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的持續(xù)趨同與等效，我們起草了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)（征求意見(jiàn)稿）》。請(qǐng)各地組織征求本地區(qū)上市公司、國(guó)有及其他企業(yè)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所等有關(guān)單位的意見(jiàn)，并于2013年9月30日前反饋我部會(huì)計(jì)司。同時(shí)，歡迎有關(guān)方面提出寶貴意見(jiàn)！

聯(lián)系人：財(cái)政部會(huì)計(jì)司制度二處 王虹

通訊地址：北京市西城區(qū)三里河南三巷3號(hào)，100820

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傳 真：010-68552527

郵箱：wanghong@mof.gov.cn

附件：企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)（征求意見(jiàn)稿）

財(cái)政部會(huì)計(jì)司

2013年9月6日

附件：

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第6號(hào)（征求意見(jiàn)稿）

一、投資企業(yè)對(duì)被投資單位的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，應(yīng)享有的被投資單位除凈損益、其他綜合收益、利潤(rùn)分配之外的其他凈資產(chǎn)變動(dòng)，應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

答：投資企業(yè)對(duì)被投資單位的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的，投資企業(yè)應(yīng)享有的被投資單位除凈損益、其他綜合收益、利潤(rùn)分配之外的其他凈資產(chǎn)變動(dòng)，例如被投資單位確認(rèn)的資本（股本）溢價(jià)、股東的資本性投入等，應(yīng)確認(rèn)為所有者權(quán)益（資本公積）。投資企業(yè)因處置等原因?qū)τ嘘P(guān)股權(quán)投資終止采用權(quán)益法核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)將與剩余股權(quán)投資相關(guān)的這部分權(quán)益轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

二、應(yīng)當(dāng)如何正確理解和處理固定資產(chǎn)的棄置費(fèi)用？

答：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》應(yīng)用指南的規(guī)定，棄置費(fèi)用通常是指根據(jù)企業(yè)承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)恢復(fù)等義務(wù)所確定的支出，是企業(yè)在購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)或者在特定期間內(nèi)出于生產(chǎn)存貨以外的其他目的而使用有關(guān)固定資產(chǎn)時(shí)所產(chǎn)生的拆卸、搬運(yùn)和場(chǎng)地清理義務(wù)等支出。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》的規(guī)定，按照現(xiàn)值計(jì)算確定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的金額和相應(yīng)的預(yù)計(jì)負(fù)債。油氣資產(chǎn)的棄置費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)——石油天然氣開(kāi)采》的規(guī)定處理。

企業(yè)在特定期間內(nèi)由于使用有關(guān)固定資產(chǎn)生產(chǎn)存貨而發(fā)生類(lèi)似支出的，不屬于本解釋所稱(chēng)棄置費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入生產(chǎn)當(dāng)期的生產(chǎn)成本或期間費(fèi)用。

三、企業(yè)按照國(guó)家規(guī)定提取的維簡(jiǎn)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

答：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)家有關(guān)規(guī)定提取和使用維簡(jiǎn)費(fèi)。國(guó)家有關(guān)規(guī)定明確維簡(jiǎn)費(fèi)屬于相關(guān)固定資產(chǎn)折舊的，企業(yè)在計(jì)提維簡(jiǎn)費(fèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際提取的金額計(jì)入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時(shí)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第4號(hào)——固定資產(chǎn)》計(jì)算相關(guān)的固定資產(chǎn)折舊并計(jì)入累計(jì)折舊科目，差額計(jì)入專(zhuān)項(xiàng)儲(chǔ)備科目并比照安全生產(chǎn)費(fèi)進(jìn)行后續(xù)處理。國(guó)家有關(guān)規(guī)定未明確維簡(jiǎn)費(fèi)屬于固定資產(chǎn)折舊的，應(yīng)當(dāng)比照安全生產(chǎn)費(fèi)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

四、企業(yè)在銷(xiāo)售業(yè)務(wù)中與供應(yīng)商之間存在著代理安排的，如電子商務(wù)、百貨零售、運(yùn)輸裝卸業(yè)、外貿(mào)業(yè)務(wù)等，在判斷有關(guān)交易是否屬于銷(xiāo)售業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)如何正確做出判斷？

答：企業(yè)在區(qū)分有關(guān)交易屬于銷(xiāo)售業(yè)務(wù)還是代理業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮該企業(yè)與供應(yīng)商之間的交易是否為獨(dú)立于企業(yè)與客戶(hù)之間的交易的另一項(xiàng)交易，該企業(yè)是否承擔(dān)了所交易的商品或服務(wù)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，恰當(dāng)判斷企業(yè)在交易中為銷(xiāo)售主體還是代理人。企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合考慮以下情況，判斷在有關(guān)交易中屬于銷(xiāo)售主體的，根據(jù)銷(xiāo)售對(duì)價(jià)的總額確認(rèn)收入。

（1）根據(jù)有關(guān)合同條款，企業(yè)是首要的義務(wù)人，負(fù)有向客戶(hù)銷(xiāo)售商品或提供服務(wù)的首要責(zé)任，包括確保所銷(xiāo)售的商品或提供的服務(wù)可以被客戶(hù)接受；

（2）企業(yè)在交易過(guò)程中承擔(dān)了所交易的商品或服務(wù)所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，例如標(biāo)的商品或服務(wù)的價(jià)格變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)、滯銷(xiāo)積壓風(fēng)險(xiǎn)等；

（3）企業(yè)能夠有權(quán)自主決定所交易的商品和服務(wù)的價(jià)格、能夠改變所提供的商品和服務(wù)，或者自行提供其中的部分服務(wù)；

（4）企業(yè)有權(quán)自主選擇供應(yīng)商及客戶(hù)以履行合同；

（5）企業(yè)承擔(dān)了與產(chǎn)品銷(xiāo)售和服務(wù)有關(guān)的主要信用風(fēng)險(xiǎn)。

五、根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》，在同一控制下的企業(yè)合并中，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量。在被合并方是最終控制方以前年度從第三方收購(gòu)來(lái)的情況下，合并方在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)如何確定被合并方資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值？

答：同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。從最終控制方的角度看，其在合并前后實(shí)際控制的經(jīng)濟(jì)資源并沒(méi)有發(fā)生變化，有關(guān)交易事項(xiàng)不應(yīng)視為購(gòu)買(mǎi)。合并方在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開(kāi)始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來(lái)的，應(yīng)以被合并方的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)（包括商譽(yù)）在最終控制方財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行相關(guān)會(huì)計(jì)處理。合并方的財(cái)務(wù)報(bào)表比較數(shù)據(jù)追溯調(diào)整的期間應(yīng)不早于雙方處于最終控制方的控制之下孰晚的時(shí)間。

六、合并方通過(guò)多次交易分步取得同一控制下被投資單位的股權(quán)，最終形成企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

答：合并方應(yīng)當(dāng)根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)的通知》（財(cái)會(huì)〔2012〕19號(hào)）關(guān)于“一攬子交易”的判斷標(biāo)準(zhǔn)，判斷多次交易是否屬于“一攬子交易”。屬于一攬子交易的，合并方應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。不屬于“一攬子交易”的，應(yīng)當(dāng)視同各項(xiàng)有關(guān)交易在發(fā)生即比照上述規(guī)定處理進(jìn)行調(diào)整：

（一）確定同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。在合并日，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》有關(guān)規(guī)定確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本；同時(shí)，對(duì)合并前取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資視同取得時(shí)即按照同一控制下企業(yè)合并的原則處理進(jìn)行調(diào)整，合并日長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與達(dá)到合并前的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值（經(jīng)調(diào)整）加上合并日取得進(jìn)一步股份新支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值之和的差額，調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積不足沖減的，沖減留存收益。

（二）編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的規(guī)定編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。合并方在達(dá)到合并之前持有的股權(quán)投資，在取得之日與合并日之間已確認(rèn)有關(guān)損益或其他綜合收益的，應(yīng)予以沖回。

七、本解釋除有特別注明應(yīng)予追溯調(diào)整的以外，其他問(wèn)題自XX年X月X日起施行。